浅析PPP项目支出责任与政府债务

我国目前的政府财政报告制度实行以收付实现制政府会计核算为基础的决算报告制度，主要反映政府年度预算执行情况结果。该制度无法科学、全面、准确反映政府资产负债和成本费用，为此国家进行了权责发生制政府综合财务报告制度改革，在原有实行收付实现制预算会计的基础上，增加了实行权责发生制的财务会计。因此，可以通过分析最新《政府会计准则》中对政府负债的解释来判断PPP项目支出责任是否属于政府债务。

《政府会计准则——基本准则》（财政部令第78号）第三十三条以及《政府会计准则第8号——负债》（财会[2018]31号）第二条对政府会计主体的负债进行了定义：“本准则所称负债，是指政府会计主体过去的经济业务或者事项形成的，预期会导致经济资源流出政府会计主体的现时义务。 现时义务，是指政府会计主体在现行条件下已承担的义务。未来发生的经济业务或者事项形成的义务不属于现时义务，不应当确认为负债。”

同时该《政府会计准则——基本准则》第三十五条以及《政府会计准则第8号——负债》第三条规定了政府会计主体负债的确认条件：“（一）履行该义务很可能导致含有服务潜力或者经济利益的经济资源流出政府会计主体；（二）该义务的金额能够可靠地计量。”

上述《政府会计准则》中关于政府主体负债的定义以及确认条件与《企业会计准则》中的相关内容非常类似。因此，判断PPP项目的支出责任是否属于政府债务主要需关注该支出责任是否符合表1中的五个要点的描述。笔者认为PPP项目的支出责任主要不符合要点2以及要点5的描述。

表1 企业会计准则与政府会计准则中关于负债的定义以及确认条件

1、PPP项目的未来支出责任应不属于政府主体承担的现时义务

《国务院办公厅转发财政部发展改革委人民银行关于在公共服务领域推广政府和社会资本合作模式指导意见的通知》（国办发〔2015〕42号）指出：“政府采取竞争性方式择优选择具有投资、运营管理能力的社会资本，双方按照平等协商原则订立合同，明确责权利关系，由社会资本提供公共服务，政府依据公共服务绩效评价结果向社会资本支付相应对价，保证社会资本获得合理收益。”

因此，PPP项目中社会资本方主要功能是提供“服务”而非为项目“融资”。该公共服务是要在未来整个合作期内持续提供的，在政府与社会资本双方订立合同时该公共服务并未提供，属于“未来发生的经济业务或者事项”；由此而需要政府方根据公共服务绩效评价结果向社会资本方支付的对价，也就是“因未来发生的经济业务或者事项形成的义务”，该义务不属于现时义务，政府主体不应将其确认为负债。

2、PPP项目的未来支出责任的不能够可靠地计量

根据PPP相关文件的规定，PPP项目不能约定给予社会资本方固定回报。典型的如财政部发布的《关于规范政府和社会资本合作（PPP）综合信息平台项目库管理的通知》（财办金〔2017〕92号）规定政府或政府指定机构不得回购社会资本投资本金或兜底本金损失，不得向社会资本承诺固定收益回的，政府及其部门不得项目债务提供任何形式担保等。