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作者：李田宇
一、案情介绍
甲某为A有限责任公司的股东，现欲将其名下持有的A公司的股权全部无偿赠与给乙某，甲某持有的股权账面价值100万元，市场评估价500万元，乙某为自然人，甲某与乙某之间无亲属关系，在该股权赠与的过程中涉及到许多税务相关问题，如该股权赠与行为需要缴纳何种税费？该行为是否需要交纳个人所得税？个人所得税应纳税额应当如何计算？
二、个人所得税股权转让的收入核定
根据税务总局2014年12月7日发布的《股权转让所得个人所得税管理办法（试行）》（以下简称“管理办法”）第三条，股权转让被定义为个人将股权转让给其他个人或法人的行为，包括出售股权、公司回购股权、发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将其持有的股份以公开发行方式一并向投资者发售、股权被司法或行政机关强制过户、以股权对外投资或进行其他非货币性交易、以股权抵偿债务以及其他股权转移行为。由此可见，股权无偿赠与也被包含在管理办法的股权转让中，受管理办法的管理和调整。
根据管理办法第十一条第一款，申报的股权转让收入明显偏低且无正当理由的，主管税务机关可以核定股权转让收入。对于怎么解释股权转让收入明显偏低，管理办法也做出了详细的解释。管理办法第十二条规定，符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低：（一）申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、房地产企业未销售房产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的。（二）申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的。（三）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的。（四）申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的。（五）不具合理性的无偿让渡股权或股份。（六）主管税务机关认定的其他情形。
对于股权转让收入明显偏低的正当理由的情形，管理办法对以下四点做出了规定。根据管理办法第十三条，符合下列条件之一的股权转让收入明显偏低，视为有正当理由：（一）能出具有效文件，证明被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权；（二）继承或将股权转让给其能提供具有法律效力身份关系证明的配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹以及对转让人承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（三）相关法律、政府文件或企业章程规定，并有相关资料充分证明转让价格合理且真实的本企业员工持有的不能对外转让股权的内部转让；（四）股权转让双方能够提供有效证据证明其合理性的其他合理情形。
结合前文的案例，甲某将持有的A公司的股权无偿赠与给乙某，明显属于股权转让收入明显偏低的情形中的第五条，不具合理性的无偿让渡股权或股份。而在上述案例中，甲某又不具备无偿赠与的正当理由，既不属于被投资企业因国家政策调整，生产经营受到重大影响，导致低价转让股权，也不属于亲属间无偿赠与。同时不能提供有效证据证明其无偿转让股权行为的合理性，无偿转让股权无法提供合理解释及证明则可能由税务机关核定股权转让收入，并要求补缴个人所得税。因此，税务机关可以对该笔无偿转让股权的行为核定股权转让收入，乙某以税务机关核定股权转让收入为计税依据为甲某代为扣缴个人所得税。
三、个人所得税的计税依据和计算
主管税务机关在对股权转让收入进行核定时，必须依次按照净资产核定法、类比法、其他合理方法的先后顺序进行选择。根据管理办法第十五条，个人转让股权的原值依照以下方法确认：（一）以现金出资方式取得的股权，按照实际支付的价款与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；（二）以非货币性资产出资方式取得的股权，按照税务机关认可或核定的投资入股时非货币性资产价格与取得股权直接相关的合理税费之和确认股权原值；
（三）通过无偿让渡方式取得股权，具备本办法第十三条第二项所列情形的，按取得股权发生的合理税费与原持有人的股权原值之和确认股权原值；（四）被投资企业以资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本，个人股东已依法缴纳个人所得税的，以转增额和相关税费之和确认其新转增股本的股权原值；（五）除以上情形外，由主管税务机关按照避免重复征收个人所得税的原则合理确认股权原值。
被投资企业账证健全或能够对资产进行评估核算的，应当采用净资产核定法进行核定。被投资企业净资产难以核实的，如其股东存在其他符合公平交易原则的股权转让或类似情况的股权转让，主管税务机关可以采用类比法核定股权转让收入。以上方法都无法适用的，可采用其他合理方法。
假设上述案例中主管税务机关核定甲某的该笔股权转让收入为股权的市场价值500万元，那么该笔收入属于财产转让所得，适用20%的比例税率，在不考虑其他因素的情况下，应纳税额=应纳税额所得额x适用税率，即甲某应当缴纳的个人所得税为500万x20%=100万元。
